Spis treści
Fundusz założycielski oraz spis majątku występują w każdej fundacji rodzinnej. W jaki sposób najlepiej zasilić fundusz założycielski, na jakie sytuacje uważać i kiedy spis majątku ma szczególne znaczenie?
Czym jest fundusz założycielski i jak go zasilić?
Zgodnie z obowiązkiem wynikającym z ustawy o fundacji rodzinnej, fundator lub fundatorzy, zakładając fundację rodzinną muszą pokryć fundusz założycielski mieniem o wartości co najmniej 100 tys. złotych.
Wniesienie funduszu założycielskiego o minimalnej wartości jest warunkiem koniecznym do powstania fundacji. Fundusz musi być w całości pokryty jeszcze przed złożeniem wniosku o wpis fundacji rodzinnej do rejestru. W celu potwierdzenia, że fundacja została odpowiednio wyposażona, do wniosku o rejestrację załącza się oświadczenie o wniesieniu na fundusz założycielski mienia o wartości co najmniej 100 tys. złotych.
Przez pokrycie funduszu należy rozumieć w szczególności przekazanie fundacji prawa własności określonych składników majątku. Jednakże na fundusz można wnosić również inne prawa majątkowe przekazane fundacji rodzinnej, jak prawo użytkowania, wierzytelności itd. W pewnym uproszczeniu, fundusz założycielski fundacji rodzinnej zbliżony jest do kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
Oprócz wniesienia majątku na fundusz założycielski w chwili powstania fundacji, naszym zdaniem istnieje również możliwość późniejszego podwyższenia funduszu założycielskiego poprzez zmianę statutu fundacji rodzinnej.
Więcej o statucie pisaliśmy w artykule Statut fundacji rodzinnej – co to jest i co powinien zawierać?
Alternatywnym sposobem na zwiększenie majątku fundacji rodzinnej, bez powiększania funduszu założycielskiego, jest dokonanie darowizny na rzecz fundacji lub zapisanie jej określonych składników majątku w spadku. Powstaje więc wątpliwość czy lepiej jest najpierw wnieść wszystkie składniki majątku na fundusz założycielski czy też wyposażyć fundację jedynie w podstawowy fundusz w wysokości 100 tys. złotych, a zasadnicze składniki majątku wnieść dopiero później, na przykład darowizną.
Nie ma jednoznacznej odpowiedzi na to pytanie. Wydaje się jednak, że w większości przypadków korzystniejszym rozwiązaniem jest wniesienie minimalnego funduszu założycielskiego, a następnie zasilenie fundacji na dalszym etapie jej funkcjonowania.
Należy zaznaczyć w tym miejscu, że fundacja rodzinna ani fundator nie zapłacą podatku dochodowego przy wniesieniu majątku do fundacji rodzinnej, niezależnie od tego co jest przedmiotem wkładu. W niektórych jednak przypadkach błędy popełnione na etapie wyposażania fundacji rodzinnej w majątek, mogą doprowadzić do późniejszego niekorzystnego opodatkowania. Dlatego wnosząc majątek do fundacji rodzinnej, trzeba zwrócić szczególną uwagę na to, jakie skutki wywoła to w przyszłości.
Co opłaca się wnosić na fundusz założycielski?
Najbardziej intuicyjnym wyborem są środki pieniężne. Wniesienie środków pieniężnych nie wiąże się ryzykiem przeszacowania, daje zatem pewność, że fundusz założycielski został w całości pokryty mieniem o odpowiedniej wartości. Zmniejsza to zagrożenie zakwestionowania poprawności założenia fundacji rodzinnej.
Przy czym trzeba pamiętać, że ponowna wypłata pieniędzy wniesionych do fundacji, w ramach świadczeń dla beneficjentów, będzie opodatkowana podatkiem dochodowym. W związku z tym pieniądze wniesione w ten sposób należy raczej traktować jako wkład na działalność inwestycyjną fundacji, niż środki przeznaczone bezpośrednio na wypłatę.
Wnosząc pieniądze należy mieć świadomość pewnego ryzyka wiążącego się z rozwiązaniem fundacji rodzinnej. Organy podatkowe stoją bowiem na stanowisku, że przy wypłacie mienia likwidacyjnego, środki pieniężne wniesione wcześniej do fundacji rodzinnej (zarówno w drodze wkładu na fundusz, jak i darowizną) podlegają opodatkowaniu przez fundację stawką 15% CIT.
Tak m.in. stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych:
Przyjęcie założeń prezentowanych przez organy oznacza przykładowo, że jeżeli fundator wniósł 100 tys. złotych na fundusz założycielski fundacji, która następnie uległa rozwiązaniu, to 100 tys. złotych zwrócone temu fundatorowi będzie opodatkowane 15% CIT. Podatek ten wystąpi, mimo że fundator nie osiągnął żadnego przychodu, a jedynie zwrócono mu środki tej samej wysokości.
Z drugiej strony istnieje możliwość, że w przyszłości sądy administracyjne będą zajmować odmienne stanowisko. Aktualnie w tym zakresie wydano jedno orzeczenie pozytywne dla podatników. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 28 listopada 2023 r., sygn. I SA/Łd 768/23 stwierdził, że równowartość środków wniesionych wcześniej na fundusz założycielski, nie podlega opodatkowaniu przy wypłacie w ramach likwidacji.
Oczywiście, omawiane ryzyko zaktualizuje się jedynie w przypadku rozwiązania fundacji rodzinnej. Istnieje ponadto szansa na wytworzenie się w przyszłości pozytywnej linii orzeczniczej sądów administracyjnych.
Korzystnym rozwiązaniem jest wniesienie na fundusz założycielski ogółu praw i obowiązków, udziałów czy też akcji w polskich spółkach będących podatnikami CIT, a także jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych. Dywidendy, wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów czy odsetki i opłaty od pożyczek udzielonych spółkom zależnym przez fundację rodzinną, będą bowiem zwolnione z opodatkowania. Podobnie będzie w przypadku sprzedaży udziałów, akcji czy certyfikatów inwestycyjnych przez fundację rodzinną.
Aby skorzystać z preferencji, możliwe jest również przekazanie fundacji rodzinnej udziałów w zagranicznych spółkach będących podatnikami podatków dochodowych. O skutkach podatkowych przekazania fundacji udziałów w spółkach, które w kraju swojej siedziby płacą podatki niższe, niż obowiązujące w Polsce, pisaliśmy w artykule Czy fundacja rodzinna płaci podatek od CFC?
Zastrzegamy, że dokonując podobnych transakcji w celu zmniejszenia wymiaru obciążeń podatkowych, w szczególności szybkiej sprzedaży udziałów bądź akcji po ich wniesieniu do fundacji rodzinnej, połączonej z powrotem pieniędzy do fundatora, trzeba liczyć się z ryzykiem zastosowania przez organy podatkowe klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. Temat klauzuli szerzej opisaliśmy w artykule Czy należy obawiać się klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania (GAAR) w przypadku korzystania z fundacji rodzinnej?
Rozsądnym rozwiązaniem z punktu widzenia ewentualnych zagrożeń podatkowych związanych z aktywami wnoszonymi w poczet funduszu założycielskiego są instrumenty pochodne. Przykładem instrumentów tego typu są m.in. kontrakty terminowe takie jak kontrakty futures czy forward, różnego rodzaje swapy (np. walutowe czy towarowe), opcje (w tym opcje na stopy procentowe), kredytowe instrumenty pochodne oraz warranty (gwarancje subskrypcyjne). Dobrym wyborem są również papiery wartościowe – mowa o wspomnianych już akcjach, ale także wekslach, czekach czy większości obligacji. Obrót mieniem tego typu przez fundację rodzinną nie będzie podlegał podatkowi dochodowemu, aż do momentu wypłaty świadczenia beneficjentom. Trzeba jednocześnie pamiętać, że zgodnie z aktualną wersją przepisów fundacja rodzinna nie może kupować obligacji skarbowych.
Do dobrych wyborów należą również prawa własności intelektualnej bądź przemysłowej. Aktualnie organy podatkowe potwierdzają bowiem, że dochody z odpłatnego udostępniania tego rodzaju praw stanowią dozwoloną dla fundacji działalność gospodarczą, zwolnioną z opodatkowania (tak Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.351.2023.3.ANK.
Przed podjęciem definitywnych działań polegających na wyposażeniu fundacji w poszczególne składniki majątku, zalecamy jednak, aby zweryfikować najnowsze stanowisko organów.
W niektórych przypadkach warto także wnieść do fundacji rodzinnej nieruchomości przeznaczone do wynajmu lub dzierżawy. W przypadku wynajmu ich podmiotom niepowiązanym, dochody z tego tytułu nie będą opodatkowane na bieżąco CIT po stronie fundacji rodzinnej, aż do momentu wypłaty beneficjentom. Trzeba jednak mieć na uwadze ryzyka z tym związane, w szczególności w sferze VAT (zobacz niżej).
Czego nie opłaca się wnosić na fundusz założycielski?
Wniesienie na fundusz założycielski fundacji rodzinnej nieruchomości oraz innych rzeczowych składników majątku, może w niektórych wypadkach wiązać się z zagrożeniami. Ryzyko to nie wystąpi w przypadku mienia będącego w majątku prywatnym fundatorów. Jeżeli jednak przedmiotem wkładu są przedmioty wykorzystywane w działalności gospodarczej, a fundator jest podatnikiem VAT, należy szczegółowo zbadać skutki przekazania majątku na rzecz fundacji.
Przekazanie prawa własności rzeczy (nieruchomości, samochodów, maszyn wykorzystywanych w działalności itd.) jest na gruncie ustawy o VAT traktowane jak nieodpłatna dostawa towarów. Jeżeli zatem fundator miał prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie lub budowie tych składników majątku lub ich części składowych, to przy wniesieniu ich do fundacji rodzinnej może być zobowiązany do odprowadzenia VAT należnego do urzędu skarbowego. Dodatkowo fundacja rodzinna nie będzie miała prawa do odliczenia tego podatku. VAT należny w takiej sytuacji będzie więc stanowił dodatkowy koszt wyposażenia fundacji w majątek.
Z drugiej strony, jeżeli do fundacji zostanie wniesiony składnik majątku, w związku z którym fundator skorzystał z prawa do odliczenia, a takie wniesienie nie będzie opodatkowane VAT należnym, to może wystąpić obowiązek korekty i zwrotu części odliczonego wcześniej podatku. Przypadkiem, na który należy zwrócić szczególną uwagę, jest wniesienie do fundacji nieruchomości firmowej, przy nabyciu której fundator odliczył VAT, w ciągu 10 lat od jej nabycia. Jeżeli późniejsze wniesienie tej nieruchomości do fundacji rodzinnej będzie korzystało ze zwolnienia z VAT przewidzianego dla dostawy nieruchomości, to fundator najprawdopodobniej będzie musiał zwrócić część odliczonego przed laty podatku.
Podsumowując, przy wnoszeniu rzeczowych składników majątku, należy być świadomym zagrożeń jakie mogą się z tym wiązać. Każdorazowo więc należy zbadać, jakie konsekwencje może to wywołać na gruncie VAT.
Kolejnym przypadkiem, na który należy zwrócić uwagę, jest wniesienie na fundusz założycielski przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Jeżeli zakres działalności tego przedsiębiorstwa będzie wykraczał poza zakres działalności gospodarczej przewidzianej dla fundacji rodzinnych, to dochody fundacji z zysków wypracowanych przez to przedsiębiorstwo, będą opodatkowane podwyższoną stawką 25% CIT. Jednakże, jeżeli działalność tego przedsiębiorstwa będzie się mieściła w dozwolonym katalogu (np. będzie polegała na wynajmie lub dzierżawie), to dochód będzie wolny od opodatkowania. Wówczas będzie to rozwiązanie warte rozważenia.
Również wniesienie na fundusz założycielski prywatnych składników majątku wiąże się z pewnymi zagrożeniami. Przykładowo przy zakładaniu fundacji rodzinnej fundator może zastanawiać się nad wniesieniem rzeczy, z których na co dzień korzysta. Może to być samochód czy należący do niego dom rodzinny. Swobodne korzystanie ze składników majątku stanowiących własność fundacji rodzinnej, może napotkać pewne trudności.
Co do zasady bowiem fundacja nie jest w stanie nieodpłatnie udostępniać swego majątku nikomu, wliczając w to fundatora, w sposób całkowicie wolny od opodatkowania. W każdym przypadku podobną transakcję należy przeanalizować, w szczególności pod kątem wystąpienia świadczenia dla beneficjenta lub ukrytych zysków, które podlegają opodatkowaniu po stronie fundacji rodzinnej lub osoby, która otrzymuje świadczenie.
Należy więc zastanowić się czy korzystnym jest wnoszenie prywatnych składników majątku tego typu na fundację rodzinną. Znacznie lepszym rozwiązaniem może okazać się pozostawienie własnego samochodu czy domu w majątku prywatnym i pokrycie funduszu założycielskiego aktywami innego rodzaju.
Czym jest spis mienia w fundacji rodzinnej?
Spis mienia fundacji rodzinnej to jeden z najważniejszych dokumentów wewnętrznych fundacji rodzinnej. Określa się w nim rodzaj dóbr wniesionych do fundacji, ich wartość oraz osoby, które je wniosły. Spisu należy dokonać w formie pisemnej, wskazując wartość podatkową danego składnika majątku, określaną na moment wniesienia do fundacji. Pierwszy spis mienia sporządzany jest jeszcze przed powstaniem fundacji i jest niezbędny do jej zarejestrowania przez sąd.
Jako że zwiększenie majątku fundacji rodzinnej może się odbywać przez zmianę statutu, otrzymanie spadku czy w postaci darowizny, wymagane jest, aby spis mienia fundacji rodzinnej był aktualizowany w każdym z tych przypadków.
Spis mienia pozwala na określenie, jaka jest proporcja mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez poszczególnych fundatorów oraz fundację rodzinną. Właściwe określenie proporcji ma wpływ na skutki podatkowe wypłaty przez fundację środków beneficjentom. Zgodnie z ogólnymi zasadami, mienie wniesione do fundacji rodzinnej w drodze darowizny albo spadku przez:
- fundatora, jego małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo – uważa się za wniesione przez tego fundatora;
- inne osoby – uważa się za wniesione przez fundację rodzinną.
Zatem w przypadku majątku przekazanego fundacji przez osoby inne niż fundator i jego najbliższa rodzina wskazana w pkt. 1, przyjmuje się fikcję, że mienie to zostało wniesione przez samą fundację rodzinną.
Trzeba jednocześnie wskazać, że mienie kupione przez fundację rodzinną nie jest uwzględniane w spisie mienia i nie ma wpływu na opisaną wyżej proporcję.
Spis mienia – kiedy ma znaczenie?
Spis majątku (mienia) może być istotny w przypadku spadkobrania po śmierci fundatora. Do spadku po fundatorze wliczany jest bowiem nie tylko jego majątek prywatny, ale również mienie wniesione na fundusz założycielski oraz mienie podarowane fundacji rodzinnej przez zmarłego. W konsekwencji wpłaty na fundusz założycielski oraz darowizny na rzecz fundacji rodzinnej powiększają majątek zmarłego fundatora podlegający spadkobraniu. W celu precyzyjnego określenia, jakie dokładne mienie zostało wniesione przez konkretnego fundatora oraz jaka jest jego wartość, użyteczne może być skorzystanie właśnie ze spisu mienia.
Spis mienia jest też niezwykle istotny ze względów podatkowych, szczególnie gdy w fundacji występuje więcej niż jeden fundator. Prawidłowe określenie proporcji mienia wniesionego przez poszczególnych fundatorów i fundację rodzinną, pozwala na określenie zakresu zwolnienia z PIT (lub preferencyjnej stawki) przy wypłacie świadczeń dla beneficjentów. Beneficjenci, którzy otrzymują świadczenia od fundacji rodzinnej są co do zasady zobowiązani do zapłaty PIT wg stawki 10% albo 15%. Wyjątkiem od tej reguły są beneficjenci należący do najbliższej rodziny fundatora (tzw. 0 grupy podatkowej w podatku od spadków i darowizn), którzy przy otrzymaniu świadczeń podlegają zwolnieniu z PIT.
Przykład:
Fundacja rodzinna X została założona przez dwóch niespokrewnionych ze sobą fundatorów (A i B), z których każdy wniósł na fundusz założycielski 50 tys. złotych. W takiej sytuacji proporcja wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez każdego z fundatorów, wykazywana na podstawie spisu mienia, to 1:1 (po 50%).
Jednym z beneficjentów fundacji rodzinnej jest syn fundatora A, który nie jest spokrewniony z fundatorem B. Z uwagi na przypadającą na fundatora A proporcję mienia wniesionego do fundacji, jego syn przy otrzymaniu świadczenia będzie zwolniony z PIT jedynie w 50%. Pozostałe 50% wypłaty będzie opodatkowane 15% PIT.
Jeżeli syn A otrzyma od fundacji X świadczenie w wysokości 10 tys. złotych, to 5 tys. zł z tej kwoty będzie opodatkowane stawką 15% PIT. W analizowanym przykładzie podatek wyniesie zatem 750 zł.
Wspomnieliśmy wyżej, że spis mienia podlega aktualizacji. Aktualizacji podlega również proporcja wartości mienia wniesionego przez każdego z fundatorów.
Przykład:
Załóżmy, że fundator B przekazał fundacji rodzinnej X darowiznę w wysokości 25 tys. złotych. W takiej sytuacji nowa i zaktualizowana proporcja mienia wniesionego przez fundatora A wynosi już 2:3. Zatem procentowy udział fundatora A to 40%, a fundatora B – 60%.
Przy otrzymaniu świadczenia od fundacji rodzinnej X, beneficjent, będący synem fundatora A, będzie zwolniony w 40% od podatku dochodowego. Pozostałe 60% świadczenia będzie natomiast opodatkowane.
Jeżeli syn A otrzyma od fundacji X świadczenie w wysokości 10 tys. zł, to 6 tys. zł z tej kwoty będzie opodatkowane stawką 15% PIT. A analizowanym przykładzie podatek wyniesie zatem 900 zł.
Autorzy: Adam Moryń, Krzysztof Kurzawa
